[붙임 1]

공개초안

회계기준적용의견서(안) 15-1

건설계약 회계처리와 공시 유의사항

검토보고서

한국회계기준원

조사연구실

2015. 11. 17.

	< 목 차 >
Ⅰ. 제안 배경 4 Ⅱ. 경과 및 향후 일정 5

[의견조회 사항]

※ 한국회계기준원은 한국채택국제회계기준에서 건설계약에 진행기준을 적용하는 기업들이 건설계약 회계처리와 공시에 참고할 수 있는 유의사항을 담은 회계기준적용의견서 15-1 공개초안을 발표하며, 다음 사항에 대한 의견을 구합니다.

1. 회계기준적용의견서(안)에서는 ‘회계처리 등에 관한 의견‘을 설명하기 위해 각 주제별로 설명, 예시, 사례를 제안하였습니다. 제안한 내용에서 수정할 사항이 있다면 그 내용과 이유를 구체적으로 설명하여 주십시오.

2. 위의 1과 관련하여, 추가할 필요가 있는 예시나 사례가 있습니까?

3. 그 밖에 회계기준적용의견서(안)과 관련하여 고려해야 할 사항이 있다면 자유롭게 기술해 주십시오.

Ⅰ. 제안 배경

□ 최근 조선․건설 등 수주산업의 일부 기업에서 이른바 ‘회계절벽’ 현상(과거 장부상 이익을 인식해오다가 일시에 대규모 손실로 전환)이 연이어 발생함에 따라

ㅇ 회계정보의 신뢰성에 의혹이 제기되고 선량한 투자자 피해가 발생하여 자본시장의 효율성이 훼손될 우려

ㅇ 저유가 등에 따른 발주처의 지급능력 저하, 저가 수주, 기술력과 경험 부족 등이 주요 원인으로 지목되었으나, 해당 산업의 부적절한 회계 관행 때문에 손실이 조기에 인식되지 않았을 수 있다는 의견도 있음

□ 진행기준으로 수익을 인식할 때에는 다양한 요소를 추정해야 하므로 불확실성이 존재하며, 추정치를 갱신하거나 불확실성이 해소될 때 손익이 크게 변동될 수 있음

ㅇ 투입법으로 진행정도를 측정할 때 추정총계약원가를 적절히 추정하지 않았거나, 추정원가 변동을 즉시 반영하지 않는 경우, 발주자가 승인하기 전에 계약수익을 증액한 경우에는 공사수익을 과대표시하였다가 향후 이를 수정하면서 일시에 거액의 손실을 인식할 수 있음

□ 금융위원회와 회계기준원, 감독원, 공인회계사회 등 관계기관이 T/F를 구성하여 업계 현황을 점검하고, 회계투명성 제고 방안을 모색하고, 2015년 10월 28일 수주산업 회계투명성 제고방안(금융위 보도자료)을 발표

* T/F 구성 및 운영 (9월초～ 10월중), 업계 간담회 및 공청회 5회 개최

ㅇ 이에 따라 회계기준원에서는 회계기준에 부합하는 회계 실무관행 정착을 돕기 위하여 회계기준적용의견서를 발표하기로 함

Ⅱ. 경과 및 향후 일정

□ (시행일) 발표 즉시 적용

◦ 건설계약 회계처리에 대해 새로운 규정을 제시하는 것이 아니라, 현행 기업회계기준서 제1011호에 따라 건설계약을 회계처리할 때에 유의해야 할 사항을 강조하는 것이기 때문임

일 정	일 자
공개초안 의견조회	2015년 11월 17일 ~ 12월 6일
적용의견서 기준위 보고	2015년 12월 18일
발표	2015년 12월 (예상)

[참고] 일반기업회계기준 제16장 ‘수익’ 제2절 ‘건설형 공사계약’

회계기준적용의견서 15-1(안)은 한국채택국제회계기준에 따라 재무제표를 작성하는 경우에만 적용되며, 일반기업회계기준 제16장 ‘수익’, 제2절 ‘건설형 공사계약’은 2016년 중 개정하여 반영할 예정임

[붙임 2]

공개초안

회계기준적용의견서(안) 15-1

건설계약 회계처리와 공시 유의사항

2015년 12월 X일

1. 회계문제

기업회계기준서 제1011호 ‘건설계약’에서는 건설계약의 결과를 신뢰성 있게 추정할 수 있는 경우, 건설계약과 관련한 계약수익과 계약원가를 보고기간 말 현재 계약활동의 진행률을 기준으로 각각 수익과 비용으로 인식(진행기준)할 것을 요구한다(1011.22). 진행기준을 적용하면 계약수익은 특정 진행률에 도달하기까지 발생한 계약원가에 대응되며, 그 결과로 공사진행률에 비례하여 수익, 비용 및 이익이 보고되므로 장기계약에서 특정 기간의 계약활동의 성과에 대하여 유용한 정보를 제공할 수 있다(1011.25). 그러나 기준서의 규정을 제대로 적용하지 않아 과거 회계처리의 오류를 회계추정의 변경으로 반영하면 특히 계약기간 후반에 이익이 급변하여 정보이용자에게 혼란을 줄 수 있다.

괄호 안의 숫자는 한국채택국제회계기준의 기업회계기준서 번호와 문단 번호를 나타낸다. 이하 같다.

본 의견서는 이러한 문제를 방지하고 올바른 실무 관행의 정착을 돕기 위하여 기업회계기준서 제1011호 ‘건설계약’, 제1008호 ‘회계정책, 회계추정의 변경과 오류’ 제1001호 ‘재무제표 표시’ 등 현행 한국채택국제회계기준에 따라 건설계약에 진행기준을 적용하여 수익을 인식하는 기업이 회계처리와 주석 공시를 할 때 유의해야 할 사항을 설명한다. 일부 문단은 기업회계기준서 제1115호 ‘고객과의 계약에서 생기는 수익’을 참조하여 작성하였다. 기업회계기준서 제1115호는 2018년 1월 1일 이후 최초로 시작되는 회계연도부터 의무 적용하는 기준서이나, 진행기준 적용방법에 대한 국제회계기준위원회(IASB)의 의견을 현행 기준보다 더 구체적으로 제시하고 있으므로 이를 참조하는 것이 도움이 될 수 있다고 판단하였다.

기업회계기준서 제1115호는 2015년 12월 중 공표할 예정임

본 의견서에서는 다음의 내용을 중심으로 회계처리를 설명한다.

⑴ 건설계약에 진행기준을 적용할 수 없는 경우는?

⑵ 공사 진행률을 신뢰성 있게 측정하는 방법은 무엇인가?

⑶ 원가기준 진행률 산정 시 누적발생계약원가에 포함할 수 없는 원가는?

⑷ 추정총계약원가가 변동되는 경우의 회계처리는?

⑸ 계약수익의 추정치가 변동되는 경우의 회계처리는?

⑹ 계약수익으로 이미 인식한 금액의 회수가능성이 낮아진 경우의 회계처리는?

⑺ 기업회계기준서 제1011호에서 요구하는 공시사항 외에 추가로 공시해야 하는 정보는?

2. 회계처리 등에 관한 의견

⑴ 건설계약에 진행기준을 적용할 수 없는 경우는?

건설계약에 진행기준을 적용하려는 기업은 다음의 조건을 모두 충족하여 건설계약의 결과를 신뢰성 있게 추정할 수 있다는 것을 제시할 수 있어야 한다 (1011.23, 29).

총계약수익을 신뢰성 있게 측정할 수 있다.

계약과 관련된 경제적 효익이 기업에 유입될 가능성이 높다.

계약을 완료하는 데 필요한 계약원가와 보고기간 말 현재의 계약진행률을 신뢰성 있게 측정할 수 있다.

특정 계약에 귀속될 수 있는 계약원가를 명확히 식별할 수 있고 신뢰성 있게 측정할 수 있어 실제 발생한 계약원가를 이전 추정치와 비교할 수 있다.

효과적인 내부 재무예산 및 보고체제를 갖추어 계약의 진행에 따라 계약수익과 계약원가의 추정치를 재검토하고 필요한 경우에는 추정치를 수정할 수 있다.

건설계약의 초기단계에는 계약의 결과를 신뢰성 있게 추정할 수 없는 경우가 많다(1011.33). 예를 들어, 유사한 계약에 대한 경험이 충분히 축적되지 않아 공사에 필요한 기간 또는 예정원가 추정치의 편차가 클 것으로 예상되거나, 유사한 계약에 대한 경험이 있더라도 계약을 수행하는 과정에서 공사 진행에 영향을 주는 미래 상황을 합리적으로 예측하기 어려워 계약 완료에 필요한 계약원가나 진행률을 신뢰성 있게 측정할 수 없다면 진행기준을 적용할 수 없다. 또 계약수익이 생산시수(생산에 소요되는 노동시간) 등의 변수에 따라 변동되나 그 변수 추정치의 편차가 커서 계약수익을 하나의 금액으로 산정할 수 없는 경우에도 진행기준을 적용할 수 없다.

계약의 초기단계에 계약의 결과를 신뢰성 있게 추정할 수 있다고 판단하여 진행기준을 적용하고 있더라도 실제 발생한 계약원가와 이전 추정치를 비교한 결과, 차이가 유의적이라면 총계약원가의 추정치에 이를 적절히 반영해야 하며, 계약의 결과를 신뢰성 있게 추정할 수 없게 하는 불확실성이 있는지를 재검토해야 할 것이다.

진행기준 적용 조건을 충족하지 못하더라도 발생한 계약원가의 회수가능성이 높다면 그 금액을 한도로 계약수익을 인식할 수 있다(1011.32). 이후 계약의 결과를 신뢰성 있게 추정할 수 없게 한 불확실성이 해소되면 그 때부터 진행기준을 전진적으로 적용한다(1011.35). 발생한 계약원가의 회수가능성이 높지 않은 경우에는 수익을 인식하지 않고 해당 계약원가를 즉시 비용으로 인식한다(1011.34). (사례 1 참조)

⑵ 공사 진행률을 신뢰성 있게 측정하는 방법은 무엇인가?

기업회계기준서 제1011호에서는 계약의 성격에 따라 수행한 공사를 신뢰성 있게 측정하는 진행률 산정 방법을 적용할 것을 규정하였으므로(1011.30), 기업은 선택한 방법이 수행한 공사를 신뢰성 있게 측정하는 방법임을 제시할 수 있어야 한다.

진행률을 측정하는 방법에는 산출법과 투입법이 있다. 산출법은 지금까지 이전한 재화나 용역이 고객에게 주는 가치를 직접 측정하여 수익을 인식하는 방법이며, 투입법은 계약에 따른 의무의 이행에 예상되는 총 투입물 대비 해당 의무를 이행하기 위한 기업의 노력이나 투입물에 기초하여 수익을 인식하는 것이다. 산출법을 사용한다면 지금까지 완료한 수행 정도를 조사, 달성한 결과에 대한 평가, 도달한 단계, 경과한 시간, 생산한 단위나 인도한 단위를 기준으로, 투입법을 사용한다면 소비한 자원, 사용한 노동시간, 발생원가, 경과한 시간, 사용한 기계시간 등을 기준으로 진행률을 측정할 수 있다(1115.41, B14~B19).

개념적으로 공사의 수행 정도를 가장 충실하게 나타내는 방법은 산출법으로 알려져 있으나, 산출물을 직접 관측할 수 없거나 진행률 산정에 많은 원가가 들 수 있다(1115.BC164). 투입법은 적은 원가로도 진행률을 측정할 수 있으나, 투입물과 공사의 진행 사이에 직접적인 관계가 없을 수 있으므로 진행률을 측정할 때 주의가 필요하다(1115.B19). 예를 들어, 투입법의 하나인 추정총계약원가 대비 누적발생계약원가의 비율(이하 ‘누적발생계약원가 기준’이라 한다)로 측정한 진행률과 산출법의 하나인 외부 전문가가 확인한 공사진행률의 차이가 크다면, 누적발생계약원가 기준으로 진행률을 산정하는 것이 적절하지 않을 수 있다.

건설계약에 진행기준을 적용하는 기업은 계약의 성격별로 수행한 공사를 신뢰성 있게 측정하는 방법을 사용하여 계약의 진행률을 산정해야 하며(1011.30), 관련된 환경에 변화가 있다면 사용한 진행률 측정방법이 적절한지를 재검토해야 한다. 이 때 기업이 측정한 진행률을 다른 방법으로 측정한 진행률과 비교하여 적정성을 확인하는 절차가 필요할 수 있다. 두 방법으로 측정한 진행률의 차이가 유의적이라면 사용한 진행률이 공사의 진행정도를 반영하지 못할 수도 있기 때문이다. (사례 2 참조)

⑶ 원가기준 진행률 산정 시 누적발생계약원가에 포함할 수 없는 원가는?

진행률을 누적발생계약원가 기준으로 산정하는 경우에는 수행한 공사를 반영하는 계약원가만 누적발생원가에 포함해야 한다(1011.31). 예를 들어, 하도급자가 공사를 진행하지 않았으나 세금계산서를 발행한 경우, 기업의 귀책사유로 원가가 추가로 발생하였으나 발주자에게 청구할 수 없는 경우(예: 설계 오류, 시행착오), 비정상적으로 원가를 낭비한 경우(공사 진행 중 발생하였으나 예상 밖으로 낭비된 재료원가, 노무원가, 그 밖의 자원의 원가를 계약수익에 반영하지 못하는 경우)에는 그 원가가 공사의 진행정도를 반영하지 못하므로 누적발생계약원가에 반영하지 않는 것이 타당하다.(1011.31, 1115.B19) (사례 3 참조)

⑷ 추정총계약원가가 변동되는 경우의 회계처리는?

계약의 진행률을 누적발생계약원가 기준으로 산정하는 경우에는 추정총계약원가를 보고기간(중간보고기간 포함)마다 재검토하고 보고기간 말 현재의 진행률을 산정할 때에 그 변동 사항을 반영해야 한다(1011.38). 진행률을 누적발생계약원가 기준으로 산정하지 않는 경우에도 총계약원가가 총계약수익을 초과할 가능성이 높은지 검토해야 하고, 계약에서 손실이 예상된다면 예상손실을 즉시 인식해야 한다(1011.36). (사례 4 참조)

⑸ 계약수익의 추정치가 변동되는 경우의 회계처리는?

계약수익은 최초에 합의한 계약금액으로 측정하지만, 계약을 수행하는 과정에서 공사변경, 보상금, 장려금에 따라 변경될 수 있다(1011.12). 공사변경이나 보상금은 수익으로 귀결될 가능성이 높은 금액만 계약수익에 포함한다(1011.11). 발주자가 공사변경에 따른 수익금액을 승인할 가능성이 높거나, 협상이 상당히 진전되어 발주자가 보상금 청구를 수락할 가능성이 높은 경우에만 수익으로 귀결될 가능성이 높다고 본다(1011.13, 14).

공사변경과 보상금은 당사자 간 분쟁이 많고 협상에 오랜 기간이 소요될 수 있기 때문에 추가되는 금액을 계약수익에 포함할 수 있는지를 판단하기 어려운 경우에는 발주자가 실제로 승인한 경우에만 수익에 반영하는 것이 타당하다. 만약 공식적인 승인 이전에도 추가 금액이 계약수익으로 귀결될 가능성이 높고 금액을 신뢰성 있게 측정할 수 있다는 것을 문서화된 증거 등으로 입증할 수 있다면 계약수익에 반영할 수 있는 경우에 해당한다.

다음의 경우에는 인식 조건을 충족할 수 없으므로 추가 금액을 계약수익에 반영하지 않는 것이 타당하다.

발주자와 분쟁 등으로 승인 가능성을 예측할 수 없는 경우

발주자와의 과거 거래 경험에 비추어 승인 가능성이 낮은 경우

발주자와 공사변경이나 보상금을 협상 중이나 추가 금액에 이견이 있는 경우

이러한 경우에는 공사변경이나 보상금을 반영하지 않은 계약수익에 기초하여 보고기간 말 현재의 진행률에 따라 수익을 인식한다.

공사변경이나 보상금과 관련하여 추정총계약원가가 변동될 수 있다. 변동된 추정총계약원가가 계약수익을 초과한다면 예상손실을 즉시 인식한다. 누적발생계약원가 기준으로 진행률을 산정하는 경우에는 계약수익의 추가 여부가 확정되지 않더라도 추정총계약원가의 변동을 반영하여 진행률을 산정해야 한다. (사례 4, 5 참조)

⑹ 계약수익으로 이미 인식한 금액의 회수가능성이 낮아진 경우의 회계처리는?

진행률에 따라 이미 인식한 계약수익 중 일부가 회수 불가능해지거나 더는 회수가능성이 높다고 볼 수 없게 되었다면 그 금액은 계약수익을 조정하지 않고 당기 비용으로 인식한다(1011.28). 현재까지 채무불이행이 발생하지 않았더라도 다음과 같은 사건을 관측할 수 있는 경우에는 매출채권(공사미수금)과 미청구공사의 회수가능성을 평가해야 한다(1039.59). (사례 6-1, 6-2 참조)

발주자의 유의적인 재무적 어려움

- 발주자는 진행 중인 현장의 분양 결과에 따라 공사대금을 지급할 예정이나 분양이 당초 계획에 미치지 못하여 지급능력이 악화된 경우

- 시공사가 사실상 사업의 위험을 부담하고 있으며 공사현장의 수익성이 낮을 것으로 예상되는 경우(공사현장과 관련된 발주자의 차입금에 기업이 보증을 제공하기도 함)

대금지급의 지연과 같은 계약 위반

발주자의 재무적 어려움에 관련된 경제적·법률적 이유로 지급조건의 불가피한 완화

발주자의 파산이나 그 밖에 재무구조조정의 가능성이 높은 상태가 됨

만약 공사가 완료된 후에 계약금액의 대부분을 지급하는 방식으로 계약이 체결된다면, 진행기준을 적절히 적용하여 수익과 자산을 인식하고 그 자산의 회수가능성을 평가한 후에도 미청구공사 잔액이 계속 증가할 수 있다. 이러한 사유로 미청구공사 잔액이 중요하게 증가한다면 그 원인을 아는 것이 정보이용자에게 유용할 수 있다. 기업회계기준서 제1001호 문단 112(3)에서는 개별 기준서에서 공시를 요구하지 않더라도 재무제표를 이해하는 데 목적적합한 정보를 주석으로 공시하도록 한다. 해당 계약의 지급조건을 공시하는 것이 정보이용자에게 유용하다면 공시를 고려해야 할 것이다(1001.112).

⑺ 기업회계기준서 제1011호에서 요구하는 공시사항 외에 추가로 공시해야 하는 정보는?

진행기준은 회계기간마다 누적기준으로 계약수익과 계약원가의 현행 추정치에 적용하므로, 계약수익이나 계약원가의 추정 변경 효과나 계약결과의 추정치 변경 효과를 회계추정의 변경으로 처리한다(1011.38). 따라서 진행기준을 적용하는 건설계약에 대해서도 당기에 영향을 미치거나 미래 기간에 영향을 미칠 것으로 예상되는 회계추정의 변경에 대하여 변경 내용과 변경 효과의 금액을 공시해야 한다(1008.39). 예를 들어 추정총계약원가와 같이 공사수익, 미청구공사 등에 영향을 주는 추정치가 달라졌다면 이 변경의 내용과 손익, 관련 자산․부채에 미치는 변경의 효과를 공시해야 한다. (사례 7–1 참조)

또 진행기준을 적용하는 건설계약에서 총계약수익과 총계약원가의 추정에 불확실성이 크다면 기업회계기준서 제1001호에 따라 보고기간 말의 추정 불확실성에 대한 기타 주요 원천에 대한 정보를 공시하는 것이 적절하다(1001.125, 129). 예를 들어 추정 불확실성의 성격, 추정에 따른 장부금액의 민감도와 그 이유, 불확실성에 영향을 받는 금액과 관련하여 다음 회계연도에 예상되는 불확실성의 해소 방안과 합리적으로 발생 가능한 결과의 범위를 공시할 수 있다. (사례 7-2, 7-3 참조)

3. 회계기준적용의견서의 효력

회계기준적용의견서는 한국회계기준원의 질의회신에 준하는 효력을 가지며, 과거의 질의회신 내용과 상충되는 경우에는 회계기준적용의견서를 우선 적용한다.

4. 시행일

이 의견서의 시행일은 관련 기업회계기준서 제1001호, 제1008호, 제1011호, 제1039호의 시행일과 같다.

5. 사례 예시

건설계약의 수익인식과 관련된 유의사항을 적용하는 사례는 다음과 같다.

(사례 1) 건설계약에 진행기준을 적용할 수 없는 경우

<배경 정보>

A사는 20x1년에 대규모 해양플랜트 공사 계약을 수주하였다. A사는 플랜트 공사를 오랜 기간 수행해 왔으나, 이 계약은 기존의 계약보다 규모가 크고, 해양플랜트의 구조가 복잡하다. A사는 이 계약을 체결한 후 곧바로 작업을 시작하였으나, 상세 설계가 완성되지 않아 이 공사를 완료할 때까지 필요한 기간이나 소요되는 원가를 아직은 측정할 수 없다. A사는 이 해양플랜트 공사 입찰에 참여할 때 개략적 원가를 산정하였지만, 계약을 완료하는 데 필요한 계약원가의 신뢰성 있는 추정금액은 아니라고 판단한다. 다만, A사는 추정총계약원가가 계약수익을 초과하지는 않을 것이며, 발생한 원가는 회수할 가능성이 높다고 판단한다.

<회계처리 의견>

기업회계기준서 제1011호 문단 23에 따르면 A사는 계약을 완료하는 데 필요한 계약원가를 신뢰성 있게 측정할 수 없으므로 진행기준을 적용할 수 없을 것이다. 문단 32에 따라 계약의 결과를 신뢰성 있게 추정할 수 있을 때까지 회수가능성이 높은 발생한 계약원가의 범위에서만 수익을 인식한다.

(사례 2) 공사 진행률을 신뢰성 있게 측정하는 방법

<배경 정보>

B사는 사무용 건물을 건설하는 계약을 체결하였다. 총계약수익은 1억원이며, 설계에 따라 총계약원가를 추정한 결과 그 추정액이 계약수익을 초과하지는 않을 것으로 예상하고 있다. B사는 발주자와의 계약에 따라 외부 감리기관에서 건설계약의 진행정도를 정기적으로 확인하고 있다. (이 계약은 진행기준 적용요건을 모두 충족한다고 가정한다.)

<회계처리 의견>

B사는 진행률 측정에 다음 두 가지 방법을 사용할 수 있을 것이다.

추정총예정원가 대비 누적발생계약원가의 비율

외부 감리기관이 보고기간 말에 확인한 공사의 진행률

기업회계기준서 제1011호 문단 30에 따르면, 수행한 공사를 신뢰성 있게 측정하는 방법으로 계약의 진행률을 결정해야 한다. 예를 들어 공사에 소요되는 원자재 가격의 최근 등락이 심하여 누적발생계약원가와 공사의 진행정도 사이에 직접적인 관계가 약하다면 추정총예정원가 대비 누적발생계약원가의 비율로 진행률을 측정하는 것은 적절하지 않을 수 있다. 반면 외부 감리기관이 보고기간 말에 공사의 진행률을 객관적으로 측정할 수 있다면 그 진행률에 따라 계약수익을 인식할 수 있을 것이다.

(사례 3) 원가기준 진행률 산정 시 누적발생계약원가에 포함할 수 없는 원가

<배경 정보>

조선사인 C사는 20x1년에 선박 건조계약을 수주하였다. 계약금액은 1억원이고 C사는 선박의 건조에 총 8,000만원의 원가가 발생할 것으로 예상하였다. C사는 누적발생계약원가 기준으로 진행률을 산정한다.

이 계약과 관련하여 20x1년에 발생한 원가는 2,500만원이다. 이 가운데 1,000만원은 C사의 설계상 오류로 발생한 추가 원가이다. C사는 이 금액을 발주자에게 청구할 수 없을 것으로 예상하고 있다.

<회계처리 의견>

기업회계기준서 제1011호 문단 31에 따르면 진행률을 누적발생계약원가 기준으로 결정하는 경우에는 수행한 공사를 반영하는 계약원가만 누적발생원가에 포함한다. 발생원가 2,500만원 중 설계 오류로 낭비된 1,000만원은 계약의 진행정도를 반영하지 못하므로 진행률 측정을 위한 누적발생계약원가와 추정총계약원가에서 제외하는 것이 타당할 것이다.

이 경우 C사가 20x1년에 인식할 수익은 다음과 같이 결정될 것이다.

계약금액	10,000만원
진행률	18.75%	1,500만원÷8,000만원 = 18.75%
수익	1,875만원
원가	(2,500만원)
이익(손실)	(625만원)

낭비된 원가는 진행률을 산정할 때에는 제외하지만 모두 당기비용으로 인식한다.

(사례 4) 추정총계약원가, 계약수익의 추정치가 변동되는 경우의 회계처리

<배경 정보>

건설회사인 D사는 20x1년에 교량을 건설하는 계약을 체결하였다. 계약수익은 1억원이고 계약 체결시점에 D사는 교량 건설에 총 8,000만원의 원가가 들 것으로 예상하였다. D사는 누적발생계약원가 기준으로 진행률을 측정한다.

20x2년에 공사를 진행하는 과정에서 예측하지 못한 사건이 일어나 공사 진행이 지체되었고, 20x2년 말에는 이 공사의 총예정원가가 11,000만원으로 늘어나 계약수익을 초과할 것으로 예측하였다. D사는 추정총계약원가의 상승을 계약금액에 반영하기 위하여 고객과 협상하고 있으나, 고객이 계약금액의 변경에 동의할지는 불확실한 상태이다.

<회계처리 의견>

기업회계기준서 제1011호 문단 14에 따르면, 협상이 상당히 진전되어 발주자가 보상금의 청구를 수락할 가능성이 높고, 수락할 가능성이 높은 금액을 신뢰성 있게 측정할 수 있는 경우에만 계약수익에 포함할 수 있다.

고객이 계약금액의 변경에 동의할지 불확실한 상황이므로 계약수익을 증액하지 않는 것이 타당할 것이다. 협상이 더 진전되어 고객이 계약금액의 증액을 승인할 가능성이 높아지고, 그 금액을 신뢰성 있게 측정할 수 있게 되면 그 때 증액된 수익을 인식한다. 그러나 추정총계약원가의 증가분은 즉시 반영하여야 한다. 연도별 추정총계약원가와 누적발생계약원가, 이에 따라 인식할 수익과 비용은 다음과 같다.

			(단위: 만원)
연도	20x1년	20x2년	20x3년
도급액	10,000	10,000	10,000
누적발생계약원가	1,000	7,000	11,000
추정총계약원가	8,000	11,000	11,000
누적진행률	12.5%	63.6%	100%
수익	1,250	5,110	3,640
발생원가	(1,000)	(6,000)	(4,000)
			360
		(360)
	-
예상공사손실
			-
		(1,250)
	250
공사이익

D사는 20x2년에 추정총계약원가를 재검토하여 11,000원으로 수정하면서 예상손실을 인식한다.

(사례 5) 계약수익의 추정치가 변동되는 경우의 회계처리

<배경 정보>

건설회사인 E사는 20x1년에 교량 건설계약을 체결하였다. 계약금액은 1억원이고, E사는 20x2년 5월까지 건설을 완료하여야 하는데, E사의 귀책사유로 공사가 지연될 경우에는 계약에 따라 지체상금이 부과된다. E사는 20x2년 3월 말까지는 건설이 완료되고, 총 8,500만원의 원가가 발생할 것으로 예상하였다. E사는 누적발생계약원가 기준으로 진행률을 산정한다.

계약과 관련하여 20x1년에 발생한 원가는 총 7,000만원이다. 20x1년 말 현재 E사의 귀책사유로 공사 진행이 지연되어 당초 계약상 건설 완료일보다 1개월 늦은 20x2년 6월이 되어서야 건설이 완료될 것으로 예상한다. 이 경우에 지체상금은 500만원이다.

<회계처리 의견>

기업회계기준서 제1011호 문단 12에 따르면 후속 사건이 발생하여 위약금을 부담하는 등 계약수익이 변동된다면 계약수익을 조정해야 한다. E사의 계약수익이 지체상금 때문에 500만원 감소할 것으로 예상되므로 이를 조정하여야 한다. 이 경우 E사가 20x1년에 인식할 수익은 다음과 같다.

계약금액	9,500만원	1억원 – 지체상금 500만원
진행률	82.35%	7,000만원/ 8,500만원 = 82.35%
수익	7,823만원
원가	(7,000만원)
이익(손실)	823만원

만약 예상되는 지체상금이 후속적으로 변동된다면 회계추정의 변경으로 반영한다.

(사례 6-1) 계약수익으로 이미 인식한 금액의 회수가능성이 낮아진 경우의 회계처리

<배경 정보>

F사는 20x1년에 X사의 본사 사옥을 건설하는 계약을 체결하고 공사를 진행하여 곧 완공될 예정이다. 계약금액은 총 1억원이며, 발생한 누적원가는 8,000만원이다. F사는 누적발생계약원가 기준으로 진행률을 산정하여 수익을 인식한다. 추정총계약원가는 8,080만원이며 기말 현재 진행률은 99%(8,000만원/8,080만원)이다. X사는 계약금액 중 1,000만원을 계약시점에 지급하였고, 잔금인 9,000만원은 완공시점에 지급하기로 하였다. F사는 누적적으로 9,900만원의 수익을 인식하고, 이미 회수한 1,000만원을 제외한 8,900만원을 미청구공사로 자산에 반영한 상황이었다.

그동안 X사의 지급능력 평가 결과 손상사건이 발견되지 않았으나, 최근 X사의 신사업 실패로 X사의 재무상태가 급격히 악화되고 있다는 내용이 신문에 보도되었다. F사는 X사의 지급능력을 다시 평가하였고, 남은 9,000만원 중 8,000만원 정도만 회수할 수 있을 것으로 예상하고 있다.

<회계처리 의견>

기업회계기준서 제1011호 문단 27에서는 당기손익에 계약수익으로 이미 인식한 금액의 회수가능성에 불확실성이 발생한 경우에는 회수 불가능한 금액이나 더 이상 회수가능성이 높다고 볼 수 없는 금액은 당기 비용으로 인식할 것을 요구한다. F사는 인식한 수익 9,900만원 중 8,900만원을 아직 회수하지 못한 상태인데, 최근 X사의 재무상태를 고려할 때 8,000원만 회수할 수 있을 것으로 예상하였다. 더는 회수가능성이 높다고 볼 수 없는 900만원은 당기비용으로 인식해야 할 것이다. 결과적으로 8,900만원의 미청구공사에 대하여 900만원의 손상차손을 인식한다.

한편, 아직 공사가 완료되지 않았으므로 앞으로 원가가 더 들 수 있다. 문단 34에 따라 그 원가는 즉시 비용으로 인식하고, 관련된 수익은 유입될 가능성이 낮으므로 더 인식하지 않는다.

(사례 6-2) 계약수익으로 이미 인식한 금액의 회수가능성이 낮아진 경우

<배경 정보>

G사는 20x1년에 Y사와 주상복합건물을 건설하는 계약(계약금액 합계 2억원)을 체결하였고, Y사의 PF(Project Financing, 부동산개발 금융) 차입금 1억원(20x3년 말 만기)에 대하여 지급보증을 제공하였다. G사는 20x3년 말에 주상복합건물 공사를 완료하였으며, Y사에 대한 공사채권(진행청구액) 2억원 중 5,000만원을 회수하였다.

한편, Y사는 분양대금 외에는 달리 자금을 조달할 방법이 없어 분양대금으로 PF 차입금과 공사채무를 상환해야 한다. 20x2년까지는 분양이 처음 계획대로 진행되고 있어 손상사건이 발생하지 않았다. 그러나 20x3년부터 상가 분양이 원활하지 않아 차입금을 상환할 재원이 부족하게 되었고, 20x3년 말 차입금(1억원)의 만기를 G사의 지급보증으로 연장하였다. Y사는 G사가 청구한 공사채무 1.5억원도 지급하지 못하고 있다.

G사는 20x3년 말에 Y사의 주상복합 프로젝트에 대한 사업수지를 분석한 결과 다음과 같이 총 2억원의 손실이 발생할 것으로 예상하였다.

구 분	금액	비 고
예상 분양수입 합계	1억원
토지 구입원가	(1억원)	G사의 지급보증으로 조달한 차입금을 재원으로 토지 구입
공사비	(2억원)	G사에 대한 공사채무 5,000만원은 이미 지급함
예상 손실	(2억원)

Y사는 분양수입으로만 PF 차입금과 공사채무를 상환해야 하는데, 예상 분양수입 합계 1억원 중 G사에 대한 공사채무를 상환하는 데에 5,000만원을 이미 사용하였고, 남은 재원 5,000만원은 PF 차입금 상환에 사용할 예정이다.

<회계처리 의견>

기업회계기준서 제1011호 문단 27에 따라 G사는 Y사에 대하여 인식한 수익 중 더 이상 회수 가능성이 높다고 볼 수 있는 금액을 당기비용으로 인식해야 한다. 또, 기업회계기준서 제1039호 문단 47(3)에 따라 금융보증계약부채를 기업회계기준서 제1037호에 따라 결정된 금액이나 금융보증계약의 최초인식금액(공정가치)에서 기업회계기준서 제1018호에 따라 인식한 상각누계액을 차감한 금액 중 큰 금액으로 인식한다.

Y사에 대한 공사채권(진행청구액) 잔액 1억5천만원은 회수 가능성이 높다고 볼 수 없으므로 1억5천만원을 손상차손으로 인식한다. 그리고 Y사의 PF 차입금 중 상환재원이 부족한 5,000만원을 대위변제할 가능성이 높으므로 충당부채로 인식해야 할 것이다.

(사례 7-1) 추가로 공시해야 하는 정보: 총계약원가의 추정치 변동

<배경 정보>

H사는 토목·건축·플랜트 등 여러 사업을 영위하고 있다. 20x1년 말에 토목과 플랜트 부문의 원가 상승 요인을 인지하여 총계약원가를 다시 추정하였다. 기업회계기준서 제1008호 문단 39에 따르면, 당기나 미래기간에 영향을 미치는 회계추정의 변경에 대하여 변경내용과 변경효과의 금액을 공시해야 한다. 추정총계약원가가 변동되면 당기나 미래기간의 손익, 자산(부채)에 영향을 주므로, 그 변동의 내용과 그 변동으로 당기와 미래기간의 손익, 관련 자산에 영향을 미치는 금액을 다음과 같이 공시할 수 있다.

<공시 예시>

당기 중 토목·플랜트 부문의 원가 상승 요인이 있어 당기 말 현재 진행 중인 계약의 추정총계약원가가 변동되었고, 이에 따라 당기와 미래기간의 손익, 미청구공사에 영향을 미치는 금액은 다음과 같습니다.

				(단위: 백만원)
구분	추정총계약원가의 변동	당기 손익에 미치는 영향	미래 손익에 미치는 영향	미청구공사 변동
토목	xxx	xxx	xxx	xxx
플랜트	xxx	xxx	xxx	xxx
합계	xxx	xxx	xxx	xxx

당기와 미래 손익에 미치는 영향은 계약 개시 후 당기 말까지 발생한 상황에 근거하여 추정한 총계약원가와 당기말 현재 계약수익의 추정치에 근거하여 산정한 것이며, 계약원가와 계약수익은 미래 기간에 변동될 수 있습니다.

(사례 7-2) 추가로 공시해야 하는 정보: 총계약원가의 추정치 변동

<배경 정보>

I사는 토목사업에 사용되는 원재료 Z의 가격 변동성이 매우 커서, 기말 현재 토목사업의 총계약원가 추정에 불확실성이 존재한다고 판단한다. 기업회계기준서 제1001호 문단 125에서는 가정과 추정이 다음 회계연도에 자산과 부채의 장부금액에 대한 중요한 조정을 유발할 수 있는 위험을 내포하고 있다면 미래에 대한 가정과 보고기간 말의 추정 불확실성에 대한 원천에 대한 정보를 공시할 것을 요구한다. I사는 추정 불확실성의 주요 원천에 대한 정보를 다음과 같이 공시할 수 있다.

<공시 예시>

토목사업에 사용되는 원재료 Z는 가격 변동성이 매우 커서, 기말 현재 추정한 총계약원가에 불확실성이 존재합니다. 원재료 Z는 미래에 톤당 80원~120원 사이에서 가격을 형성할 가능성이 높으며, 회사는 원재료 Z 가격의 최선의 추정치를 100원으로 보고 총계약원가를 추정하여 수익과 미청구공사 금액을 산정하였습니다. 원재료 Z의 미래 가격을 80원으로 추정할 경우에는 기말 현재 미청구공사 금액이 xxx원 증가하고, 120원으로 추정할 경우에는 미청구공사 금액이 xxx원 감소합니다.

(사례 7-3) 추가로 공시해야 하는 정보: 총계약원가의 추정치 변동

<배경 정보>

J사는 당기에 A국의 주변국에서 일어난 전쟁의 영향으로 당기(20x1년) 말 현재 A국에서 건설 중인 프로젝트의 총계약원가의 추정과, 공사 대금 회수의 불확실성이 클 것으로 판단하고 기업회계기준서 제1001호 문단 125에 따라 이러한 추정 불확실성의 주요 원천에 대한 정보를 다음과 같이 공시할 수 있다.

<공시 예시>

미청구공사 금액은 누적발생계약원가를 기준으로 측정하는 진행률의 영향을 받으며, 총계약원가는 재료비, 노무비, 공사기간 등의 미래 예상치에 근거하여 추정합니다. 주변국에서 일어난 전쟁의 영향으로 A국에서 진행 중인 건설 프로젝트의 추정 총계약원가의 추정에 불확실성이 있습니다. 전쟁이 A국까지 확대되지 않으면, 총계약원가의 유의적인 변동 없이 예정 공사기한인 20x2년 말까지 공사가 마무리될 것입니다. 그러나 전쟁이 A국까지 확대된다면 공사기간이 연장될 것이나 현재는 전쟁이 확대되는 경우에 공사 종료시점을 예측할 수 없습니다. 공사기간이 한 달 연장될 때마다 총계약원가는 xxx원씩 증가하고 관련 미청구공사 금액은 xxx원씩 감소할 것으로 추정됩니다. 기말 현재 관련 미청구공사 잔액은 xxx원입니다. 회사는 주변국의 전쟁이 A국까지 확대되지 않을 것으로 예상하고 있습니다.

6. 의견도출근거

⑴ 관련규정 및 참고자료

- 기업회계기준서 제1011호 문단 11~15, 22~38, 42~43

- 기업회계기준서 제1001호 ‘재무제표 표시’ 문단 112, 125, 129

- 기업회계기준서 제1008호 ‘회계정책, 회계추정의 변경 및 오류’ 문단 39

- 기업회계기준서 제1034호 ‘중간재무보고’ 문단 4, 29

- 기업회계기준서 제1039호 ‘금융상품: 인식과 측정’ 문단 27, 47, 58, 59

- 기업회계기준서 제1115호 ‘고객과의 계약에서 생기는 수익’ B14~B19, BC163~BC179

⑵ 진행기준을 적용하면 계약수익은 특정 진행률에 도달하기까지 발생한 계약원가에 대응되며, 그 결과로 공사진행률에 비례하여 수익, 비용 및 이익이 보고되므로 장기계약에서 특정 기간의 계약활동의 성과에 대하여 유용한 정보를 제공할 수 있다(1011.25). 그러나 기준서의 규정을 제대로 적용하지 않아 과거 회계처리의 오류를 회계추정의 변경으로 반영하면 특히 계약기간 후반에 이익이 급변하여 정보이용자에게 혼란을 줄 수 있다. 이러한 이유로 한국회계기준원에서는 진행기준 적용 시에 특히 유의해야 할 사항을 구체적으로 설명하는 회계기준적용의견서를 제공하기로 하였다.

이 의견서는 기업회계기준서 제1011호 ‘건설계약’, 제1039호 ‘금융상품: 인식과 측정’, 제1034호 ‘중간재무보고’, 제1008호 ‘회계정책, 회계추정의 변경과 오류’, 제1001호 ‘재무제표 표시’, 기업회계기준서 제1115호 ‘고객과의 계약에서 생기는 수익’을 참조하여 작성하였다. 기업회계기준서 제1115호는 2018년 1월 1일 이후 최초로 시작되는 회계연도부터 의무 적용하는 기준서이나, 진행기준 적용방법에 대한 국제회계기준위원회(IASB)의 의견을 현행 기준보다 더 구체적으로 제시하고 있으므로 이를 참조하는 것이 도움이 될 수 있다고 판단하였다.

⑶ 이 의견서는 관련된 기준서인 기업회계기준서 제1011호, 제1001호, 제1008호, 제1039호의 시행일부터 적용하는 것으로 정하였다. 이 의견서는 건설계약의 회계처리에 대해 새로운 규정을 제시하는 것이 아니라, 기업회계기준서 제1011호에 따라 회계처리 할 때에 유의할 사항을 강조하는 것이기 때문이다.

건설계약의 결과를 신뢰성 있게 추정할 수 있는 경우

⑷ 기업은 건설계약의 결과를 신뢰성 있게 추정할 수 있는 경우에만 진행기준을 적용한다(1011.22). 건설계약의 결과를 신뢰성 있게 추정할 수 있으려면 문단 23과 문단 24의 조건을 모두 충족하고, 문단 29에 따라 계약의 진행에 따라 계약수익과 계약원가의 추정치를 재검토하고 수정할 수 있어야 한다. 따라서 진행기준을 적용하려는 기업은 이러한 조건을 모두 충족하여 건설계약의 결과를 신뢰성 있게 추정할 수 있다는 것을 제시할 수 있어야 한다.

⑸ 일반적으로 건설계약의 초기단계에 추정한 계약수익이나 계약원가를 계약 수행 중에 수정한다고 하여 계약의 결과를 신뢰성 있게 추정할 수 없다는 뜻은 아니다(1011.29). 그러나 계약의 초기단계에 추정한 계약원가와 실제 계약원가의 편차가 유의적이라면 초기에 진행기준을 적용할 수 없었던 상황이었음을 나타내는 것일 수도 있다. 따라서 계약의 초기단계, 경험이 부족하거나 불확실성을 예측하기 어려운 계약에서 계약의 결과를 신뢰성 있게 추정할 수 있는지를 판단할 때에 특히 유의해야 한다.

수행한 공사를 신뢰성 있게 측정하는 진행률 결정

⑹ 진행기준을 적용할 때에는 계약의 성격에 따라 ‘수행한 공사를 신뢰성 있게 측정’하는 방법으로 진행률을 산정해야 한다(1011.30). 즉 기업이 진행률 측정 방법에 ‘자유로운 선택권’을 가진다는 뜻은 아니다(1115.159).

⑺ 누적발생계약원가 기준으로 진행률을 산정한다면 추정총계약원가를 회계기간(중간보고기간 포함)마다 재검토하여 수정하고, 누적발생계약원가를 적절하게 산정할 때에만 진행률을 신뢰성 있게 측정할 수 있다. 누적발생계약원가 기준으로 진행률을 신뢰성 있게 측정할 수 없다면, 산출법 등 다른 방법의 적용을 고려해야 한다.

⑻ 기업은 설계한 대로 공사가 진행되는지 관리할 것이며, 발주자와의 계약에 따라 감리업체 등 외부전문가가 계약의 진행정도를 확인하는 경우도 있을 것이다. 또 계약에 따라 프로젝트를 세밀하게 관리하고 중간 진척도를 판단하기 위해 중간 산출물이 완성되는 경우에 일정량의 진척을 인정하는 주요 단계(milestone) 또는 세밀한 주요 단계(inch pebble)를 설정하고, 그에 따라 공사의 진행정도를 측정하는 경우도 있을 것이다. 이와 같은 지표가 실제 공사의 진행률을 신뢰성 있게 측정할 수도 있으므로 상황에 따라 이를 활용할 수 있을 것이다.

IFRS를 적용하는 유럽의 대형 건설회사에서는 수행한 공사를 측량하는 방법(산출법)을 사용하는 비율이 높은 것으로 나타났으며, IASB는 IFRS 15의 결론도출근거에서 산출법이 개념적으로 계약의 진행정도를 충실하게 나타내는 방법임을 밝혔다. 고객에게 이전된 재화나 용역의 가치를 직접 측정하기 때문이다(1115.BC164).

수행한 공사를 반영하는 누적발생계약원가

⑼ 누적발생계약원가 기준으로 진행률을 산정하는 경우에는 수행한 공사를 반영하는 계약원가만 누적발생원가에 포함하여야 한다. 하도급자에게 선급한 금액, 투입되지 않은 재료원가와 같이 계약상 미래 활동과 관련되는 계약원가는 수행한 공사를 반영하지 않으므로 누적발생계약원가에 포함하지 않는다(1011.31).

⑽ 공사를 수행하기 위해 투입하였으나 예상 밖으로 낭비된 원가나 시행착오 등의 비효율에서 생긴 원가도 계약수익에 반영되지 않았다면 계약의 진행정도를 나타내지 못하므로 누적발생계약원가에서 제외하는 것이 합리적이다. 진행률을 산정할 때 누적발생계약원가에 비정상적으로 낭비된 원가를 포함한다면 그 기간의 수익이 과다 인식되기 때문이다.

⑾ 기업회계기준서 제1115호에서도 발생원가와 같이 투입물을 사용하여 진행률을 산정하는 경우에는 계약의 진행에 이바지하지 않는 발생원가가 있다면 진행률을 조정해야 한다는 점을 분명히 하였고, 그러한 원가의 예로 수행의무를 이행하기 위해 들였으나 예상 밖으로 낭비된 재료원가, 노무원가, 그 밖의 자원의 원가를 들고 있다(1115.B19). 다만 특정 원가가 계약의 진행에 이바지하는지는 기업이 상황에 따라 판단해야 한다.

추정총계약원가가 변동되는 경우

⑿ 누적발생계약원가를 기준으로 진행률을 산정하는 경우에는 총계약원가 추정치 변동사항을 적시에 반영하는 것이 매우 중요하다. 추정총계약원가가 증가하였으나 이를 즉시 반영하지 않으면 실제 수행한 공사보다 진행률이 높게 산정되어 일시적으로 수익을 실제보다 많이 인식하게 된다. 이는 회계처리의 오류에 해당하며 이 오류를 나중에 회계추정의 변경으로 반영하면 미래 기간의 이익을 과소 인식하게 된다. 따라서 추정총계약원가를 회계기간마다 재검토하고 진행률을 산정할 때에 그 변동사항을 반영해야 한다.

⒀ 진행기준은 회계기간마다 누적기준으로 계약수익과 계약원가의 현행 추정치를 기준으로 적용한다(1011.38). 기업회계기준서 제1034호에 따르면 중간보고기간도 회계기간에 해당하며, 중간기간에 자산, 부채, 수익, 비용을 인식하는 원칙은 연차재무제표에서의 원칙과 동일하다(1034.4, 1034.29). 따라서 중간보고기간 말에도 연차보고기간 말과 동일하게 계약수익과 계약원가를 추정하고, 그 결과를 재무제표에 반영해야 한다.

⒁ 건설계약에서 손실이 예상되는 경우에는 공사 진행정도와 관계없이 즉시 비용으로 반영한다(1011.36~37). 계약에서 손실이 예상되는지는 총계약수익과 총계약원가의 가장 최근 추정치를 이용하여 판단한다. 계약수익이 공사변경에 따라 변동될 수 있는 경우에는 발주자의 승인 가능성이 높은 경우 등 수익으로 귀결될 가능성이 높은 금액만을 계약수익 추정치에 포함한다. 반면, 총계약원가는 계약수익의 승인 여부에 관계없이 증가할 것으로 예상된다면 증가분을 총계약원가에 반영해야 한다.

계약수익의 추정치가 변경되는 경우

⒂ 수익을 인식한 후 회수가능성에 불확실성이 생긴 경우가 아니라, 계약에 따라 수익금액이 변동될 수 있거나, 공사변경, 보상금, 위약금이 있다면 계약수익을 조정해야 한다.

⒃ 공사변경이란 계약상 수행하는 공사의 범위를 발주자의 지시에 따라 변경하는 것을 말하며, 건설대상 자산의 사양, 설계, 계약기간 변경을 예로 들 수 있다. 공사변경은 발주자가 공사변경과 변경에 따른 추가 수익금액 지급을 승인할 가능성이 높고 수익금액을 신뢰성 있게 측정할 수 있는 경우에만 계약수익에 포함한다(1011.13)

보상금은 계약금액에 포함되어 있지 않은 원가를 발주자에게서 보상받으려는 금액으로, 발주자에 의해 공사가 지체되거나, 제시한 사양이나 설계에 오류가 있거나, 공사변경과 관련하여 분쟁이 있는 경우에 생길 수 있다. 보상금은 협상이 상당히 진전되어 발주자가 보상금 청구를 수락할 가능성이 높고, 그 금액을 신뢰성 있게 측정할 수 있을 경우에만 계약수익에 포함한다(1011.14).

⒄ 만약 발주자가 공사변경이나 보상금을 공식적으로 승인하지 않았다면, 기업은 발주자가 승인할 가능성이 높은지를 계약 조건, 사업 관행, 과거 경험에 따라 판단하고, 기업 환경이 과거와 달라진 경우에는 이를 반영한다. 이러한 판단은 재무제표를 작성할 때 이용 가능한 증거에 기초해야 한다(개념체계 4.40). 공식적인 문서의 형태가 아니더라도 발주자가 추가 계약금액을 승인하였다는 것을 확인할 수 있다면(예: 비공식적인 문서, 이메일) 계약수익의 변경을 반영할 수 있을 것이다.

계약수익으로 이미 인식한 금액의 회수가능성이 낮아진 경우

⒅ 건설계약에서 이미 수익으로 인식한 금액의 회수가능성이 불확실해졌다면, 회수 불가능한 금액이나 더는 회수가능성이 높다고 볼 수 없는 금액을 비용으로 인식한다(1011.28). 미청구공사는 [(누적발생원가 + 인식한 이익) - (인식한 손실 + 진행청구액)]으로 산출되므로(1011.42, 43), 회수가능성이 낮은 금액을 비용으로 인식하면 위의 산식에 따라 미청구공사가 감소한다.

⒆ 건설계약에서 수익을 인식하고 자산으로 인식한 매출채권(공사미수금)과 미청구공사의 회수가능성은 보고기간마다 평가해야 한다. 계약에 따른 지급기일이 도래하지 않은 경우에는 아직 해당 계약의 손상사건이 일어나지 않았다고 볼 수도 있으나, 그 경우에도 이미 발주자가 재무적 어려움에 처하여 회수가능성이 낮아진 채권이 존재하는지를 검토해야 한다(1039.59).

⒇ 발주자가 단독으로 대금을 지급할 재무적 능력이 없고, 진행 중인 프로젝트에서 유입되는 자금으로 공사대금을 지급하는 경우가 있다. 이러한 경우에는 발주자뿐만 아니라 프로젝트의 사업성을 함께 고려해야 한다. 이러한 사업에서는 건설사(시공사)가 시행사의 금융기관 차입금에 보증을 제공하기도 하며, 사실상 사업의 위험을 부담한다. 따라서 해당 사업의 수익성이 낮을 것으로 예상된다면 매출채권(공사미수금)과 미청구공사의 회수가능성, 지급보증한 차입금의 대위변제 가능성을 평가해야 한다. 프로젝트의 사업수지를 분석한 결과 대위변제할 가능성이 높은 금액에 대해서는 충당부채를 인식하고(1039.47(3)), 회수가능성이 낮은 매출채권(공사미수금)에 대해서는 손상차손을 인식한다(1039.58). 프로젝트의 사업성을 평가할 경우에는 외부전문가의 활용도 고려할 필요가 있다.

건설계약에 대한 그 밖의 공시사항

(21) 기업회계기준서 제1001호 ‘재무제표 표시’와 제1008호 ‘회계정책, 회계추정의 변경 및 오류’는 모든 기업이 적용해야 하는 기준서이다. 따라서 기업회계기준서 제1011호에 따라 건설계약의 수익을 인식하는 기업은 건설계약과 관련하여 기업회계기준서 제1008호와 제1001호에서 규정한 회계추정의 변경 내용 및 효과와 추정의 불확실성과 관련된 공시도 제공해야 한다.

(22) 특히, 총계약수익과 총계약원가 추정에 불확실성이 크다면 미래와 추정 불확실성에 대한 기타 원천에 대해 경영진이 내린 판단을 재무제표이용자가 이해하는 데 도움을 줄 수 있도록 공시해야 한다(1001.125, 1001.129).